Е. С. Казаков
эксперт журнала «Бухгалтер Крыма»
Уточнен порядок корректировки доходов налогоплательщиков, если хотя бы одна из сторон в сделке вследствие взаимозависимости с контрагентом получает необоснованную, с точки зрения налогового законодательства, налоговую выгоду. Для некоторых категорий налогоплательщиков это может быть полезно.
В абзаце 1 п. 1 ст. 105.3 НК РФ определено, как поступать, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разд. VI НК РФ сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми[1]. Тогда любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица. Иначе говоря, ему придется рассчитать свои налоговые обязательства не по тем ценам, которые фактически применялись в сделке, а по тем, которые обычно указываются в сопоставимых сделках. Что, по замыслу законодателей, должно приводить к более высоким платежам в бюджет со стороны этого налогоплательщика.
Разъяснению того, какие сделки считаются сопоставимыми, посвящена целая ст. 105.5 НК РФ. Согласно п. 2 данной статьи сопоставляемые сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой. Такое определение мало о чем говорит, поэтому далее в указанной статье приводятся подробные критерии одинаковости названных условий, а в ст. 105.6 НК РФ определяются источники, из которых может быть получена информация, необходимая для сопоставления условий конкретных сделок.
Понятно, что такой порядок призван исключить потери бюджета в случае применения сторонами сделки «неправильных» цен. Он действует, когда цены в сопоставимых сделках таковы, что одна из сторон сделки вынуждена осуществить повышенные платежи в бюджет по сравнению с теми, на которые рассчитывала изначально.
Если применение цен из сопоставимых сделок не приведет к доплате в бюджет, то и пересчет, предусмотренный в абз. 1 п. 1 ст. 105.3 НК РФ, делать не нужно, о чем сказано в абз. 2 того же пункта, – кроме одного случая, о котором говорится там же.
Речь идет о ситуации, когда налогоплательщик применяет симметричную корректировку в соответствии с разд. VI НК РФ. Порядок применения таких корректировок приведен в ст. 105.18 НК РФ. И он подразумевает, что если бюджет безусловно получит свою доплату в результате применения одной стороной сделки более высоких цен, взятых из сопоставимых сделок, то другая сторона может уменьшить свои налоговые обязательства, применив те же цены. То есть общий итог платежей в бюджет будет таким, как если бы обе стороны изначально применили «правильные» цены, ведь это справедливо, – признали законодатели.
Но появилась еще одна ситуация, когда пересчет доходов по ценам из сопоставимых сделок можно осуществлять, даже если это приведет к уменьшению суммы налога к уплате в бюджет со стороны налогоплательщика. Соответствующее изменение внесено в разд. VI НК РФ с 29.12.2017[2] Федеральным законом от 28.12.2017 № 436‑ФЗ: такой пересчет теперь разрешено делать в случаях, предусмотренных соглашением о ценообразовании для целей налогообложения, заключенным по правилам п. 2 или абз. 1 п. 3 ст. 105.20 НК РФ.
В пункте 2 ст. 105.20 говорится о заключении соглашения о ценообразовании в отношении внешнеторговой сделки, если хотя бы одна ее сторона является налоговым резидентом иностранного государства, с которым заключен договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения. В этом случае налогоплательщик вправе обратиться в ФНС с заявлением о заключении названного соглашения с участием уполномоченного органа исполнительной власти такого иностранного государства.
Другой вариант (абз. 1 п. 3 ст. 105.20) предполагает, что соглашение о ценообразовании может быть многосторонним. Оно заключается с группой организаций в случае совершения однородных контролируемых сделок между членами этой группы – российскими взаимозависимыми организациями. Условия указанного соглашения распространяются на всю группу налогоплательщиков, его заключивших. Но, как видно, в любом случае бюджет не потерпит убытка от пересчета цен в сделке. Ведь и здесь кому‑то из налогоплательщиков придется доплачивать – это необходимое условие для того, чтобы другой налогоплательщик смог уменьшить свои налоговые обязательства.
[1] Если стороны сделки не являются взаимозависимыми, то цены в сделке между ними, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые по этой сделке, признаются рыночными.
[2] Именно в этот день данный закон был опубликован на портале www.pravo.gov.ru.